El delito fiscal ¿es un delito especial de infracción de deber? y en estos casos ¿hay delito si no se acredita que el importe de la cuota defraudada excede de 120.000 euros?

El delito fiscal ¿es un delito especial de infracción de deber? y en estos casos ¿hay delito si no se acredita que el importe de la cuota defraudada excede de 120.000 euros?

La respuesta a ambas cuestiones nos las ofrece la sentencia de 9 de junio de 2016, dictada por la Sala de lo Penal del Tribunal Supremo que nos enseña que “la jurisprudencia ha entendido que el delito fiscal, en su modalidad de defraudación a la Hacienda Pública  eludiendo  el  pago  de  los  tributos,  es  un  delito  especial  de  los  llamados  de  infracción  de  deber. Concretamente en relación con el deber de contribuir a los gastos públicos mediante el pago de los impuestos, establecido  en  el  artículo  31  de  la  Constitución.  De  otro  lado,  es  un  precepto  penal  en  blanco  (STS  nº 832/2013, de 24 de octubre ), en tanto que debe ser completado con la ley fiscal vigente en el momento, tanto las de carácter general como las específicas del impuesto cuyo pago se dice eludido. El deber cuya elusión constituye la defraudación a la que se refiere el precepto penal,  está contemplado en la respectiva ley fiscal que establece el impuesto y requiere, en general, que el sujeto pasivo del impuesto ponga en conocimiento de  la  Administración,  con  corrección,  en  forma  completa  y  sin  falsedad,  los  respectivos  hechos  imponibles ocurridos dentro del ejercicio fiscal correspondiente (STS nº 13/2006, de 20 de enero).”

Explica el alto Tribunal que “el artículo 305 del Código Penal, en cuanto a esa modalidad de conducta, castiga con la pena de uno a cinco años a quien, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública eludiendo el pago de tributos, siempre que la cuantía de la cuota defraudada exceda de 120.000 euros. En algunas sentencias, como la STS nº 1505/2005, de 25 de noviembre, se ha precisado que lo que penalmente se sanciona no es la omisión de la declaración por sí misma, formalmente considerada, aislada de cualquier valoración. Ni tampoco el impago, entendido como omisión del ingreso material del dinero, si ha mediado una declaración veraz. Pues el tipo exige una conducta defraudatoria y no el mero incumplimiento de deberes tributarios. De esta forma, la omisión de la declaración solo será típica si supone una ocultación de la realidad tributariamente relevante.”

Añade la Sala de lo Penal que “en el mismo sentido, en la STS nº 737/2006, de 20 de junio, se afirmaba que de acuerdo con el Ministerio Fiscal al apoyar el motivo, para que se produzca la conducta tipificada en el artículo 305 del Código Penal, no basta el mero impago de las cuotas, en cuanto el delito de defraudación tributaria (SSTS 28/6/1991, 20/11/1991, 31 de mayo 1993) requiere, además, un elemento de mendacidad, ya que el simple impago no acompañado de una maniobra mendaz podrá constituir una infracción tributaria, pero no un delito. La  responsabilidad penal surge no tanto del impago como de la ocultación de bases tributarias o la ficción de beneficios fiscales o gastos deducibles inexistentes.”

Entiende el alto Tribunal que “quien omite la declaración que legalmente estaba obligado  a  hacer  está  en  realidad  ocultando  la  existencia  de  la  base  imponible,  de  manera  que  no  existen dificultades  para  considerar  tal  conducta  incluida  en  la  descripción  típica,  ya  que  actúa  con  engaño  quien presenta como realidad algo que no lo es. En el caso, la inexistencia de base imponible.”

En cuanto a las segunda de las cuestiones que hemos formulado sobre la acreditación relativa a que para que exista delito se debe probar que la cuota defraudada excede de 120.000 euros declara la Sala de lo Penal que “elemento  fundamental  es  que  la  cuota  defraudada  exceda,  en  la  actualidad,  de  120.000  euros. Se  discute  si  estamos  ante  un  elemento  del  tipo,  que  debería  estar  abarcado  por  el  dolo  del  autor  o  bien ante una condición objetiva de punibilidad (STS nº 13/2006), calificación esta última por la que se inclina mayoritariamente la jurisprudencia, aunque la distinción pierda relevancia en tanto se admite que el dolo puede ser eventual.”

En cualquier caso, matiza la Sala de lo Penal “no existirá delito, o, al menos, no habrá punibilidad, si no se acredita debidamente que la cuota defraudada excede de la mencionada cifra, aspecto que cumple demostrar a la acusación. En anteriores precedentes, entre otras en la STS nº 267/2014, de 3 de abril, o en la STS nº 456/2014, de 5 de junio, esta Sala ha afirmado que el cálculo de la cuota es responsabilidad y competencia del Tribunal penal y que, por lo tanto, debe hacerse en el proceso penal. No existe una especie de prejudicialidad administrativa tributaria, de forma que haya de partirse de la liquidación efectuada por las autoridades o funcionarios de la Agencia Tributaria, o que ésta sea necesaria para la causa penal (STS nº 267/2014, de 3 de abril). Pero de esta afirmación de principio no puede extraerse que haya que prescindir de la normativa tributaria, ni tampoco que  resulte  absolutamente  desechable  la  eventual  liquidación  que  pudieran  realizar  los  funcionarios  de  la Administración tributaria.”

Todo ello se explica según declara el alto Tribunal por cuanto en relación con el primer aspecto “las normas tributarias deben ser atendidas al determinar en sede penal la  cuota  que  se  considera  defraudada  (STS  nº  832/2013,  de  24  de  octubre).  Pero  es  necesario  precisar que, de un lado, aunque puede acudirse a la prueba de indicios en relación a los hechos que constituyen la base fáctica del delito fiscal, las presunciones que en ocasiones contiene la legislación tributaria no resultan trasladables  directamente  al  ámbito  penal,  en  el  que  no  puede  prescindirse  de  la  presunción  de  inocencia y  de  sus  efectos,  teniendo  en  cuenta  que  el  acusado  no  está  obligado  a  demostrar  su  inocencia  siendo suficiente para la absolución con la constatación de la existencia de una duda razonable. Así, en la STS nº 1807/2001, de 30 de octubre, se razonaba que  en la medida que tales presunciones legales coinciden con la técnica probatoria que los Tribunales utilizan para la construcción racional de la prueba indiciaria pueden ser aplicadas para obtener su convicción, no como tales presunciones legales, sino como reglas de experiencia y racionalidad inferencial a título probatorio. En la STS nº 2486/2001, de 21 de diciembre, se afirmaba que en lo que se refiere a las cuestiones de hecho, o probatorias, el Tribunal penal debe atenerse al sistema probatorio propio del proceso penal, pues el principio constitucional de presunción de inocencia determina condicionamientos específicos que, por su rango constitucional, no pueden ser derogados por el legislador ordinario. En el proceso penal la prueba de la culpabilidad del acusado incumbe en todo caso a la acusación, incluyendo en la culpabilidad los elementos objetivos y subjetivos integradores del delito, no siendo admisibles presunciones legales contra reo ni tampoco la inversión de la carga de la prueba. Si es admisible, sin embargo, la prueba de indicios, pero en todo caso cumpliendo las condiciones de fiabilidad necesarias para estimar que la culpabilidad ha sido acreditada «fuera de toda duda razonable». En caso de duda, el principio «in dubio pro reo» impone la absolución, (STS núm. 274/1996, de 20 de mayo). Y en la STS nº 774/2005, de 2 de junio, se recordaba, citando otras anteriores, que en la medida en que tales presunciones legales coinciden con la técnica probatoria que los Tribunales utilizan para la construcción racional de la prueba indiciaria pueden ser aplicadas para obtener su convicción, no como tales presunciones legales, sino como reglas de experiencia y racionalidad inferencial a título probatorio. Y, de otro lado, con carácter previo han de ser aplicadas las normas contenidas en la normativa penal, por razones obvias. Concretamente, en el apartado 2 del artículo 305 del Código Penal se contienen normas destinadas a la determinación de la cuantía de la cuota defraudada.”

En cuanto al segundo de los aspectos tratados, razona la Sala que “ aunque  no  exista  vinculación  alguna  del  Tribunal  con las conclusiones alcanzadas por la Administración tributaria en cuanto a la cuota defraudada, nada impide valorarlas en contraste con el resto de los elementos sometidos a la consideración del órgano jurisdiccional, pues  las  razones  que  las  sustentan  no  dejan  de  ser  atendibles  por  su  procedencia.  En  este  sentido,  en  la STS  nº  31/2012,  de  19  de  enero ,  se  decía  que  el  que  la  Sala  de  instancia haya  aceptado  los  datos  de la administración sobre las cuotas defraudadas implica que los considera acertados y asume la conclusión que aquella obtuvo sin que ello suponga dejación o abdicación de su obligación; el Tribunal sentenciador ha hecho una valoración de todas las pruebas practicadas incluidas las periciales emitidas en el acto del juicio oral,  y  asume  el  dictamen  de  la  perito  designada  judicialmente  que  coincide  y  ratifica  la  conclusión  de  la Administración Tributaria y es el Tribunal el que determina que se ha cometido la defraudación que sustenta los delitos contra la Hacienda Pública apreciados en la sentencia recurrida  . Lo cual, de otro lado, no implica que sea bastante en todo caso una aceptación mecánica y acrítica del criterio de la Administración.”

WHITMAN ABOGADOS

www.whitmanabogados.com